finance

Evolutions et assouplissements apportées aux règles comptables par la M 57

5 Janvier 2021

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1.  La nomenclature fonctionnelle

Instaurée en M 14 à partir de la nomenclature fonctionnelle des administrations (NFA), a été conservée, reclassée et enrichie en M 57. Les fonctions, sous-fonctions, rubriques et sous-rubriques du référentiel M 57 permettent de reclasser l'ensemble des informations issues des nomenclatures fonctionnelles des M 14, M 52 et M 71. Cette nomenclature fonctionnelle, enrichie notamment par l'arrêté du 18 décembre 2017, est détaillée au titre 4 du tome II de l'instruction budgétaire et comptable M 57.

2.  Les immobilisations et les actifs spécifiques

Le référentiel M 57 réaffirme le principe de comptabilisation des immobilisations sur la base de la notion de contrôle du bien (et non sur celle de la propriété du bien).

Cette notion de contrôle est introduite dans les critères de comptabilisation des immobilisations. Ce contrôle se caractérise par la maîtrise des conditions d'utilisation du bien et du potentiel de service ou des avantages économiques associés à cette utilisation.

D'autre part, le référentiel M 57 introduit la notion d'immobilisations par composant. Il s'agit de prendre en compte le fait que lorsque des éléments d'un actif sont exploités de façon indissociable, un plan d'amortissement est retenu pour l'ensemble de ces éléments. En revanche, si dès l'origine un ou plusieurs éléments significatifs ont une utilisation différente, chaque élément est comptabilisé séparément dès l'origine puis lors des remplacements avec un plan d'amortissement et un numéro d'inventaire propre à chaque composant. La mise en oeuvre de ces immobilisations par composant s'effectue par la méthode d'appréciation au cas par cas par l'entité publique locale, avec une décision de gestion suivie d'une délibération du conseil municipal. Cette méthode n'est utile et ne s'impose que lorsqu'un composant représente une forte valeur unitaire ainsi qu'une part significative du coût de l'actif. L'application se fait de manière prospective seulement sur les nouvelles acquisitions.

3.  L'amortissement

Le champ d'application

Le périmètre des immobilisation amortissables est défini par les dispositions du CGCT et particulièrement par celles régissant la nature des dépenses obligatoires. Il faut rappeler à ce sujet l'article 106.lll de la loi NOTRé qui disposent que les entités publiques locales qui adoptent l'instruction comptable et budgétaire M 57 conservent leurs propres dispositions en matière de dépenses obligatoires. L'adoption du référentiel M 57 est donc sans conséquence sur le périmètre des immobilisations amortissables.  Le prorata temporis.

En principe, on doit amortir une immobilisation à compter de sa date de mise en service et donc au prorata temporis. Avec la M 57, le prorata temporis devient la règle, mais il va s'appliquer de manière prospective, à savoir uniquement sur les nouvelles immobilisations après adoption du référentiel M 57. Toutefois, la méthode dérogatoire qui consiste à amortir en année pleine pourra être maintenue pour certaines immobilisations, à condition que le conseil municipal en décide par délibération et qu'il justifie le caractère non significatif sur la production de l'information comptable.

Comme en M 14, l'amortissement reste obligatoire pour les communes de plus de 3 500 habitants. Il s'applique à l'ensemble de l'actif immobilisé sauf : les œuvres d'art, les terrains (autres que les terrains de gisement), les frais d'études et d'insertion suivis de réalisations, les immobilisations remises en affectation ou à disposition, les agencements et aménagements de terrains (hors plantations d'arbres et d'arbustes), les immeubles non productifs de revenus. L'amortissement des réseaux et des installations de voirie reste facultatif.

Les biens historiques et culturels  (BHC)

Les biens historiques et culturels ne font pas l'objet d'amortissement ni de dépréciation. Seules les dépenses ultérieures immobilisées (DUI) afférentes à ces biens et présentant le caractère d'immobilisations font l'objet d'un plan d'amortissement et peuvent être dépréciées.

Afin de distinguer les DUI des BHC sous-jacents, mais également pour élargir le champ des biens pouvant être inscrits au compte 216 intitulé "collections et œuvres d'art", le plan de comptes M 57 est donc modifié au 1er janvier 2021. Le changement de méthode comptable s'applique de manière rétrospective, à savoir :

  1. Le transfert des BHC vers les nouveaux comptes par le compte 1068 " excédent de fonctionnement capitalisé " au 1er janvier 2021. 
  2. La reconstitution des amortissements pour les DUI par le débit du compte 1068 et le crédit du compte 2816 " dépréciation des collections ". 
  3. La reprise des BHC ayant fait auparavant l'objet d'amortissements pour leur valeur nette comptable (nouvelle valeur de référence).

4.  Les subventions d'investissement versées

Le référentiel M 57 confirme le principe que les subventions d'investissement versées constituent des actifs spécifiques. Le conseil de normalisation des comptes publics (CNoCP) et la règlementation reconnaissent qu'une subvention d'investissement versée est un actif spécifique propre à la sphère publique.

Il faut rappeler que, jusqu'en 2005 pour les communes, les subventions d'équipement étaient enregistrées en charges. Et donc, cette qualification d'actif spécifique implique un suivi comptable individualisé des subventions d'investissement versées. L'entité qui verse comptabilise une subvention d'équipement à l'actif au compte 204 "subvention d'équipement versée" A condition que :

Dans le cas contraire, une subvention d'équipement versée, non affectée au financement d'une immobilisation identifiée, doit être comptabilisée en charge

En fonction des organisations existantes, le suivi individualisé des subventions d'investissement versées peut conduire à des adaptations au sein des services financiers. En conséquence, la mise en oeuvre de ce principe va suivre les deux principes ci-après :

  1. Une application non rétroactive. le changement de méthode comptable relatif aux modalités de comptabilisation, de suivi et d'amortissement des subventions d'équipement versées s'applique de manière prospective à compter du 1er janvier 2019. Pour les collectivités adoptant le référentiel M 57 ultérieurement, la méthode prospective s'applique à partir de la date du changement de référentiel. 
  2. Une application progressive. Au 1er janvier 2021, le compte 204 reste utilisé. Entre 2020 et 2023, sont créés les comptes de subventions d'équipement versées en cours et de dépréciation/intégration de la notion d'actif spécifique.

5.  Les changements d'estimation comptable.

Il faut tout d'abord faire la distinction entre les changements d'estimation comptable et les corrections d'erreurs. En effet, les changements d'estimation comptable ne constituent pas des corrections d'erreurs, sauf si les estimations ou modalités antérieures étaient fondées sur des données elles-mêmes manifestement erronées, sur la base des informations disponibles à l'époque.

L'application d'un changement d'estimation comptable s'effectue par l'ajustement de la valeur comptable d'un actif ou d'un passif, ou du montant de la consommation périodique d'un actif résultant de l'évaluation de la situation actuelle des éléments d'actif et de passif, et des avantages, ou du potentiel de service, et des obligations futurs attendus qui y sont associés. La comptabilisation d'un changement d'estimation comptable s'applique de manière prospective en ne concernant que l'exercice en cours et les exercices futurs, et, bien sur, ce changement impacte les comptes de l'exercice considéré.

6.  Les corrections d'erreurs sur exercices antérieurs

Il faut tout d'abord noter que d'une part, les comptes 673 "titres annulés sur exercices antérieurs" et 773 "mandats annulés sur exercices antérieurs" ne doivent pas être utilisés dans le cadre de la régularisation des erreurs comptables puisque ces comptes impactent le résultat de l'exercice, et que d'autre part, les erreurs constatées sur l'exercice en cours sont exclues puisqu'elles doivent faire l'objet de l'application des règles générales de régularisation par annulation des titres ou des mandats erronés.

Enfin, la comptabilisation d'une correction d'erreur sur exercices antérieurs s'effectue de manière rétrospective, sauf impraticabilité, généralement par imputation sur les réserves, principalement le compte 1068 "excédents de fonctionnement capitalisés, et cette comptabilisation reste sans effet sur le résultat de clôture de l'exercice au cours duquel l'erreur a été décelée.

7.  La présentation des états financiers

Les états financiers comprennent un bilan, un compte de résultat et une annexe, l'annexe n'étant obligatoire que pour les collectivités qui expérimentent la certification des comptes. Dans une volonté de convergence des référentiels comptables publics et en l'absence de spécificité du secteur public local, la notion de charges et produits exceptionnels, enregistrés respectivement aux subdivisions des comptes 67 et 77, a été supprimée en M 57.

En effet, il a semblé que les opérations menées par une entité publique locale étant en lien avec ses missions ne devaient pas revêtir un caractère exceptionnel. Toutefois, certaines subdivisions des comptes 67 et 77 (673/773, 675/775, 676/77) sont maintenues et requalifiées en charges et produits spécifiques.

Article écrit par: Ecofinance

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